Gastos deducibles

Los gastos no deducibles fiscalmente son aquellos que no pueden ser tenidos en cuenta para la determinación del resultado fiscal o tributario del ejercicio, el cual expresa el importe de la renta o beneficio obtenido en el ejercicio por los que la empresa debe tributar, es decir, lo que conocemos como base imponible.

El término “gasto no deducible” no se presta a equívocos ni a dudas, su significado es el que acabamos de indicar, se utiliza en el ámbito tributario, y dicha expresión no se utiliza en cambio en el ámbito contable.

En el ámbito estrictamente contable, debemos atender a la naturaleza económica del gasto para efectuar, de acuerdo con las normas y principios de contabilidad aplicables, su contabilización de forma correcta, siendo irrelevante, de acuerdo siempre con dichos principios y normas contables, si son o no fiscalmente deducibles. En dicho ámbito debemos atender a la aplicación correcta de las normas contables, y por lo tanto, a si los gastos están o no bien contabilizados de acuerdo con dichas normas, y siempre al margen de su calificación fiscal como deducible o no deducible.

Todo lo afirmado anteriormente responde a un principio básico, como es la total independencia y autonomía que tiene la contabilidad respecto a la normativa tributaria. Dicha independencia que se consagra desde la entrada en vigor desde el 1 de enero de 1996 de la actual LIS, significa que el registro contable de las operaciones de la empresa debe efectuarse atendiendo únicamente a los preceptos y disposiciones de carácter contable, al margen de lo que pueda establecer sobre las mismas la normativa tributaria.

El resultado tributario se obtendrá corrigiendo el resultado contable antes de impuestos hallado de acuerdo con las normas contables, mediante la aplicación de las normas tributarias. Dicha corrección supondrá por lo tanto “ajustar” el resultado contable antes de impuestos, aumentándolo o disminuyéndolo para obtener el resultado fiscal o tributario.

”Los gastos no deducibles fiscalmente son aquellos que no pueden ser tenidos en cuenta para la determinación del resultado fiscal o tributario del ejercicio”.

Dichos ajustes o diferencias serán positivos si hacen que el resultado fiscal aumente por encima del resultado contable y negativos si el efecto es el contrario. Se producirán cuando:

Determinados gastos contabilizados no sean fiscalmente deducibles, o determinadas operaciones no contabilizadas puedan ser consideradas como ingresos a efectos fiscales: se producirá un ajuste o diferencia positiva ya que el resultado fiscal será superior al contable.

Determinados ingresos contabilizados no puedan considerarse a efectos fiscales, o determinadas operaciones no contabilizadas puedan ser consideradas como gasto fiscalmente deducible: se producirá un ajuste o diferencia negativo ya que el resultado fiscal será inferior al contable.

Las diferencias anteriores, positivas o negativas, pueden a su vez ser temporales, si se van a compensar en ejercicios futuros, o permanentes si dicha compensación no se va a producir.

”Los gastos derivados de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades no son fiscalmente deducibles.”

Centrándonos ya en los gastos no deducibles, hemos comentado que la diferencia que van a producir entre el resultado fiscal y el contable es positiva, y deberíamos acudir a la LIS para calificar a su vez dicha diferencia como permanente o temporal.

Los gastos no fiscalmente deducibles se enumeran en el artículo 14 de la LIS, que califica como tales a los siguientes:

Los que representen una retribución de los fondos propios.

Los gastos derivados de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades.

Las multas y sanciones penales y administrativas, el recargo de apremio y el recargo por presentación fuera de plazo de declaraciones liquidaciones y autoliquidaciones.

Los donativos y liberalidades. El apartado 2º del artículo 14 establece como excepción los donativos que sí serán deducibles. En cuanto a las liberalidades, son deducibles los gastos por relaciones públicas con clientes y proveedores, así como los que con arreglo a los usos y costumbres de efectúen con respecto al personal de la empresa, los relacionados para promocionar directa o indirectamente las ventas y prestaciones de servicios de la empresa, y los que se hallen correlacionados con los ingresos.

Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas con personas o entidades residentes en paraísos fiscales.

Las dotaciones a fondos internos de planes de pensiones.

Los gastos anteriores, que conforme a lo comentado al inicio de estas líneas se habrán contabilizado mediante la aplicación de las normas contables, forman parte del resultado contable, y sin embargo, por aplicación del citado artículo 14 de la LIS, no pueden ser tenidos en cuenta para la obtención de la base imponible. Suponen por lo tanto una diferencia positiva respecto al resultado contable antes de impuestos, de carácter permanente, a excepción únicamente de las dotaciones a fondos internos de planes de pensiones, por la parte que corresponda a pensiones que se devenguen en un plazo inferior a diez años.

Se incluyen además en la LIS, al referirse a operaciones determinadas, otros gastos que tampoco son fiscalmente deducibles, cuya enumeración completa no realizamos por razones de espacio, como la dotación a determinadas provisiones para insolvencias y para riesgos y gastos, las amortizaciones por encima de los límites que la propia LIS establece.

Hemos de recordar que además de los gastos no deducibles, debemos también al cierre del ejercicio, determinar y cuantificar los demás elementos que inciden en la obtención del resultado tributario o base imponible, y la determinación de la cuota impositiva a ingresar o a devolver. Dichos elementos son los restantes ajustes permanentes o temporales que puedan producirse al resultado contable antes de impuestos

”Los empresarios individuales no contabilizan el impuesto a pagar por el rendimiento obtenido en su actividad, sino que al efectuar su declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas integran el rendimiento obtenido por sus actividades económicas junto con los otros rendimientos sometidos a tributación por dicho impuesto.”

Sin entrar a comentar de forma detallada los asientos a realizar, indicaremos únicamente, que cumpliendo determinadas condiciones, las bases imponibles negativas, las diferencias temporales positivas y las deducciones no aplicadas, figurarán contabilizadas en el activo como un crédito impositivo, mientras que las diferencias temporales negativas figurarán en el pasivo como una deuda impositiva. En el ejercicio en que se compensen, se cancelarán contablemente los créditos y deudas fiscales anteriores. Revisar la Norma 16 de valoración del Plan General de Contabilidad y a las Resoluciones del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de 9 de octubre de 1997 y 15 de marzo de 2002, para el estudio detallado de los asientos contables a realizar para el registro contable del gasto por el Impuesto de Sociedades.

Por último, indicaremos que los empresarios individuales no contabilizan el impuesto a pagar por el rendimiento obtenido en su actividad, sino que al efectuar su declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas integran el rendimiento obtenido por sus actividades económicas junto con los otros rendimientos sometidos a tributación por dicho impuesto (mobiliarios, inmobiliarios, etc.), y deben limitarse al final de ejercicio a cancelar las retenciones soportadas y pagos a cuenta efectuados.